La norma establece el 1 de enero de 2013 como fecha de su entrada en vigencia. Sin embargo, ha previsto ciertas excepciones vinculadas con: i) dividendos, ii) ciertos aspectos de precios de transferencia y iii) calificación de entidades receptoras de las mismas, las cuales entrarán en vigencia a partir del 30 de junio de 2012 y que están mencionadas de manera expresa en el resumen que a continuación desarrollamos. Las principales modificaciones son las siguientes:
a) Se han derogado las siguientes disposiciones vinculadas al tratamiento de la diferencia en cambio y al régimen de diferimiento de resultados para contratos de construcción: - Aplicación del procedimiento establecido en los incisos e) y f) del Artículo 61 de la Ley del Impuesto a la Renta que establece que la diferencia de cambio generada por pasivos relacionados con la adquisición de activos y existencias que se mantengan en inventario al cierre del ejercicio deben formar parte de su costo.
Asimismo, se señala que la diferencia en cambio a que se refiere el párrafo anterior generada hasta el 31 de diciembre de 2012, continuarán rigiéndose por lo establecido en los mencionados incisos e) y f) del Artículo 61 de la Ley.
Finalmente, dichas diferencias de cambio generadas a partir del 1 de enero de 2013, se considerarán pérdida o utilidad del ejercicio.
- La posibilidad que las empresas de construcción o similares se acojan al método del diferimiento regulado en el inciso c) del Artículo 63 de la Ley del Impuesto a la Renta en virtud del cual podían diferir sus resultados fiscales hasta la conclusión de las obras con un plazo de ejecución no mayor de tres años.
Las empresas de construcción o similares que hubieran adoptado el método antes señalado seguirán aplicando la regulación establecida en dicho inciso respecto de las rentas derivadas de la ejecución de los contratos de obras iniciadas con anterioridad al 1 de enero de 2013, hasta la total terminación de las mismas.
b) Obligación de sustentar el costo computable con comprobantes de pago - Se establece la obligación que el costo computable se encuentre sustentado con comprobante de pago excepto (i) cuando el enajenante perciba rentas de la segunda categoría, (ii) cuando no sea obligatoria su emisión, (iii) cuando, de acuerdo con el Artículo 37 de la ley, se permita sustentar el costo con otros documentos.
- Cabe recordar que según jurisprudencia del Tribunal Fiscal dicha obligación se veía antes sólo restringida al gasto y no al costo computable, lo cual habría generado el cambio normativo. - Se establece de manera general que en ningún caso los intereses formarán parte del costo computable. Antes dicha exclusión estaba incluida en el texto referido al costo de adquisición. c) No aplicación de Presunciones de rentas de primera categoría en operaciones entre partes vinculadas. Respecto de las rentas de primera categoría (aquellas producidas por el arrendamiento, subarrendamiento y cesión de bienes), se establece que las presunciones establecidas en los incisos a) (merced conductiva no inferior a 6%) , b) ( cesión gratuita de bienes efectuada por personas naturales genera renta bruta anual no menor al 8% del costo computable) y d) (cesión gratuita o a precio indeterminado de predios genera renta ficta del 6% del valor del predio) del Artículo 23 de la Ley del Impuesto a la Renta no resultan aplicables en caso de operaciones entre partes vinculadas, en cuyo caso se debe aplicar las reglas de precios de transferencia a que se refiere el Artículo 32-A de la Ley.
d) Presunción de dividendos sobre la base de establecer una prelación para su distribución
Se señala que se entiende como dividendos a la reducción de capital hasta por el importe de las utilidades, excedentes de revaluación, ajustes por reexpresión, primas y/o reservas de libre disposición que existan al momento de adoptar el acuerdo de reducción de capital. Ahora bien, si después de la reducción de capital dichas utilidades, excedentes de revaluación, ajustes por reexpresión, primas y/o reservas de libre disposición fueran:
i) Distribuidas, tal distribución no será considerada como dividendo u otra forma de distribución de utilidades,
ii) Capitalizadas, la posterior reducción que corresponda al importe de la referida capitalización no será considerada como dividendo u otra forma de distribución de utilidades.
Este cambio entrará en vigencia a partir del 30 de junio de 2012.
e) Valor de mercado de valores cotizados dentro o fuera de bolsa - Se establece que el valor de mercado, en el caso de valores cotizados en Bolsa o en algún mecanismo centralizado de negociación, será el que resulte mayor entre el valor de transacción y el de cotización. Dicha cotización debe ser de los mismo valores u otros que otorguen iguales derechos. - Se dispone que el valor de mercado, en el caso de valores que no tengan cotización según el párrafo anterior, será el que resulte mayor entre el valor de transacción y el de participación patrimonial. f) Entidad que califica a las entidades perceptoras de donaciones y objeto social de las perceptoras Respecto del gasto por donaciones se establece que la calificación de las entidades que pueden ser perceptoras de donaciones, respecto de las cuales podría tomarse una deducción, será realizada por la SUNAT en lugar del Ministerio de Economía y Finanzas.
La calificación otorgada por el Ministerio de Economía y Finanzas mantendrá su validez hasta el vencimiento del período por el que fue otorgada.
Los cambios antes mencionados también son de aplicación en lo que respecta al tratamiento de donaciones y su posibilidad de reducir la base imponible de la renta neta del trabajo.
Esta modificación entraría en vigencia a partir del 30 de junio de 2012. g) Cálculo de la depreciación y costos posteriores
Respecto del cálculo de la depreciación se señala que está se calcula sobre el costo de adquisición, producción o construcción, incluyéndose también una referencia expresa al valor de ingreso al patrimonio de los bienes.
Se definen los conceptos de costos iniciales y costos posteriores (aquellos incurridos luego de que el bien fue afectado a generar renta gravada) estableciéndose el siguiente mecanismo para su determinación: - El porcentaje anual de depreciación o el porcentaje máximo de depreciación, según corresponda a edificios o construcciones u otro tipo de bienes, se aplicará sobre el resultado de sumar los costos posteriores con los costos iniciales, o sobre los valores que resulten del ajuste por inflación del balance efectuado conforme a las disposiciones legales en vigencia. - El importe resultante de lo dispuesto en el literal anterior será el monto deducible o el máximo deducible en cada ejercicio gravable, según corresponda, salvo que en el último ejercicio el importe deducible sea mayor que el valor del bien que quede por depreciar, en cuyo caso se deducirá este último. h) Perdidas de capital de segunda categoría (rentas de capital distintas al arrendamiento, subarrendamiento y cesión de bienes) o de tercera categoría (rentas empresariales) no deducibles en la enajenación de valores mobiliarios
Se ha establecido una limitación de la perdida de capital cuando se haya producido una adquisición anterior o posterior del mismo tipo de valores mobiliarios en un plazo de 30 días calendarios. De tal modo se desconoce la operación de venta que genera la pérdida pues desde el punto de vista del legislador el resultado negativo se tendría que ver neutralizado por la operación de compra posterior o anterior antes mencionada. En tal sentido:
(i) No será deducible cuando al momento de la enajenación o con posterioridad a ella, en un plazo que no exceda los 30 días calendario se produzca la adquisición de valores mobiliarios del mismo tipo que los enajenados (es decir, que otorguen iguales derechos y que correspondan al mismo emisor), o de opciones de compra sobre los mismos. Dicha pérdida incrementa el costo computable de los valores mobiliarios adquiridos.
(ii) No sería deducible cuando con anterioridad a la enajenación, en un plazo que no exceda de los 30 días calendario, se produzca la adquisición de valores mobiliarios del mismo tipo que los enajenados, o de opciones de compra sobre los mismos.
Lo previsto en el párrafo anterior no resulta de aplicación si, luego de la enajenación, el enajenante no mantiene ningún valor mobiliario del mismo tipo en propiedad. No obstante, será de aplicación lo señalado en (i) anterior de producirse una posterior adquisición.
La pérdida no deducible formará parte del costo computable de los valores mobiliarios que el contribuyente mantenga en su propiedad después de la enajenación que generó dicha pérdida. Se han establecido reglas específicas para determinar la pérdida de capital respecto de varias situaciones sobretodo en lo que respecta a la relación entre valores comprados y vendidos, el momento de su venta, el momento de su compra etc.
Finalmente, cabe señalar que respecto de la pérdida de capital por la enajenación de valores mobiliarios la restricción antes expuesta no aplica respecto de las pérdidas generadas a través de los fondos mutuos de inversión en valores, fondos de inversión y fideicomisos bancarios y de titulización. i) No deducibilidad de pérdidas en la cesión a terceros de créditos originados entre partes vinculadas o en la provisión de la cuenta por cobrar correspondiente
Respecto de cesión de créditos generados entre vinculadas y cedidos a terceros, se señala que no es deducible la diferencia entre el valor nominal del crédito y su valor de transferencia. Asimismo, se establece que el transferente no puede considerar como gasto deducible las provisiones y/o castigos por incobrabilidad respecto de la cuenta por cobrar al adquirente del crédito. Lo señalado en el presente inciso no resulta aplicable a las empresas del Sistema Financiero reguladas por la Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgánica de la Superintendencia de Banca y Seguros - Ley Nº 26702.”
j) Modificaciones respecto a las normas de precios de transferencia (i) Se establece que las normas de precios de transferencia serán de aplicación a las transacciones realizadas por los contribuyentes del impuesto con sus partes vinculados o a las que se realicen desde, hacia o a través de países o territorios de baja o nula imposición. Sin embargo, sólo procederá ajustar el valor convenido por las partes cuando éste determinase en el país un menor impuesto del que correspondería por aplicación de las normas de precios de transferencia. (ii) A fin de evaluar si el valor convenido determina un menor impuesto, se tomará en cuenta el efecto que, en forma independiente, cada transacción o conjunto de transacciones – según se haya efectuado la evaluación, en forma individual o en conjunto, al momento de aplicar el método respectivo – genera para el IR de las partes intervinientes.
(iii) El ajuste del valor asignado por la Administración Tributaria o el contribuyente surte efecto tanto para el transferente como para el adquirente. Tratándose de sujetos no domiciliados, el ajuste solo procederá respecto de transacciones que generen rentas gravadas en el Perú y/o deducciones para la determinación de su impuesto en el país.
(iv) El ajuste de precios de transferencia se imputará al período que corresponda conforme a las reglas de imputación previstas en la Ley. Cuando ello no sea posible, se imputará en cada período en que se imputase la renta o el gasto del valor convenido, en forma proporcional a dicha imputación. Tratándose de rentas que no sean imputables al devengo, se deberá observar además lo siguiente: - En transacciones a título oneroso, el ajuste por la parte proporcional no percibida a la fecha en que se debía efectuar el único o último pago, según corresponda, será imputado a dicha fecha. - En transacciones a título gratuito, el ajuste se imputará:
· Al período(s) en que se habría devengado el ingreso si se hubiera pactado contraprestación, cuando se trate de rentas de sujetos domiciliados en el país. · Al período o períodos en que se habría devengado el gasto- aún cuando éste no hubiese sido deducible- si se hubiera pactado contraprestación, en el caso de rentas de sujetos no domiciliados. (v) En el caso de ajustes aplicables a sujetos no domiciliados, el responsable del pago será el que hubiese tenido la calidad de agente de retención si hubiese pagado la contraprestación correspondiente. (vi) Se precisa que los ajustes de precios de transferencia, en el marco de convenios para evitar la doble imposición celebrados por el Perú, serán de aplicación aún cuando con dicho ajuste se determine un menor impuesto en el país.
(vii) La Sunat podrá celebrar acuerdos anticipados de precios con otras administraciones tributarias de países con los que el Perú hubiese celebrado un convenio para evitar la doble imposición. (viii) Solo se exigirá el cumplimiento de las obligaciones formales respecto de transacciones que generen rentas gravadas y/o costos o gastos deducibles para la determinación del impuesto. Mediante resolución de superintendencia, la Sunat podrá exigir el cumplimiento de las obligaciones formales respecto de transacciones que generen rentas exoneradas o inafectas, y costos o gastos no deducibles para la determinación del impuesto. Esta modificación entrará en vigencia a partir del 30 de junio de 2012.
k) Retenciones a ser efectuadas por las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores Se precisa que las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores deberán considerar las siguientes deducciones al momento de efectuar la retención mensual que corresponde en el caso de la enajenación de bienes o derechos sobre éstos a que se refiere el inciso a) del Artículo 2 de la Ley del Impuesto a la Renta, efectuada por una persona natural, sucesión indivisa o sociedad conyugal que opto por tributar como tal, domiciliadas en el país.
(i) De las rentas de fuente peruana se deducirá el monto exonerado de 5 UIT, el que se aplicará contra las ganancias de capital obtenidas en el orden en que sean percibidas y hasta agotar su importe, y compensará las pérdidas de capital originadas en la enajenación de valores mobiliarios emitidos por sociedades constituidas en el país.
(ii) De las rentas de fuente extranjera, compensará las pérdidas de capital originadas en la enajenación de valores mobiliarios emitidos por empresas, sociedades u otras entidades constituidas o establecidas en el exterior.
Adicionalmente, se indica que el monto retenido tendrá carácter de pago a cuenta y que será utilizado como crédito contra el pago del Impuesto a la Renta que en definitiva le corresponda al contribuyente por el ejercicio gravable en que se realizó la retención.
Esta modificación será aplicable únicamente para las retenciones efectuadas por las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores a partir del mes de agosto de 2012. En este contexto, la Quinta Disposición Complementaria Transitoria precisa que sólo se deberán considerar para estos efectos aquellas pérdidas de fuente extranjera que se generen a partir del 1 de agosto de 2012. l) Reconocimiento de ingresos por operaciones de reporte y préstamo bursátil Se precisa que las personas jurídicas deberán reconocer los ingresos y gastos que deriven de estas operaciones bajo el criterio del devengado dispuesto en el Artículo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta.
La norma original disponía que el reconocimiento se efectuaba cuando se realizaba la liquidación de la transferencia final sin precisar si la regla resultaba aplicable únicamente aplicable a personas naturales o también a personas jurídicas.
