INFORME N.潞 000008-2025-SUNAT/7T0000
MATERIA:
Se plantea el supuesto de un contribuyente que declar贸 cifras o datos falsos que le permitieron determinar un saldo a favor correspondi茅ndole un tributo por pagar, incurriendo por ello en la infracci贸n prevista en el numeral 1 del art铆culo 178 del C贸digo Tributario.
Al respecto, se consulta cu谩l ser铆a la multa aplicable en caso el contribuyente hubiera obtenido la devoluci贸n del saldo a favor indebidamente declarado.
BASE LEGAL:
Texto 脷nico Ordenado (TUO) del C贸digo Tributario, aprobado por el Decreto Supremo N.° 133-2013-EF, publicado el 22.6.2013 y normas modificatorias (en adelante, C贸digo Tributario).
AN脕LISIS:El numeral 1 del art铆culo 178 del C贸digo Tributario establece que constituye infracci贸n relacionada con el cumplimiento de las obligaciones tributarias, no incluir en las declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o retribuciones y/o rentas y/o patrimonio y/o actos gravados y/o tributos retenidos o percibidos, y/o aplicar tasas o porcentajes o coeficientes distintos a los que les corresponde en la determinaci贸n de los pagos a cuenta o anticipos, o declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias en las declaraciones que influyan en la determinaci贸n y el pago de la obligaci贸n tributaria; y/o que generen aumentos indebidos de saldos o p茅rdidas tributarios o cr茅ditos a favor del deudor tributario y/o que generen la obtenci贸n indebida de Notas de Cr茅dito Negociables u otros valores similares.
Como se aprecia, la infracci贸n materia de an谩lisis, tiene como primer elemento del tipo infractor, aquellas acciones u omisiones que constituyen una contravenci贸n al deber formal previsto en el numeral 88.1 del art铆culo 88 del C贸digo Tributario relativo a declarar de forma correcta y sustentada la determinaci贸n de la obligaci贸n tributaria, las cuales, incluso, pueden presentarse de forma concurrente en una misma declaraci贸n, siendo estas las siguientes:
a) No incluir en las declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o retribuciones y/o rentas y/o patrimonio y/o actos gravados y/o tributos retenidos o percibidos.
b) Aplicar tasas o porcentajes o coeficientes distintos a los que les corresponde en la determinaci贸n de los pagos a cuenta o anticipos.
c) Declarar cifras o datos falsos en las declaraciones.
d) Omitir circunstancias en las declaraciones.
Asimismo, es de hacer notar que no todo incumplimiento del deber de declarar correcta y verazmente constituye la infracci贸n materia de an谩lisis, puesto que el precitado numeral exige, adicionalmente, como segundo elemento del tipo infractor que las conductas antes mencionadas produzcan un perjuicio fiscal, determinado por las siguientes consecuencias, las cuales tambi茅n pueden presentarse de forma concurrente:
a) Influyan en la determinaci贸n y el pago de la obligaci贸n tributaria; y/o
b) Generen aumentos indebidos de saldos o p茅rdidas tributarias o cr茅ditos a favor del deudor; y/o
c) Generen la obtenci贸n indebida de Notas de Cr茅dito Negociables u otros valores similares.
De lo antes expuesto, se aprecia que se incurre en la infracci贸n materia de an谩lisis, en aquellos supuestos en los cuales se presenten los dos elementos del tipo infractor antes detallados, pudiendo conllevar ello a diversas posibilidades de configuraci贸n de dicha infracci贸n, no dejando, sin embargo, de ser una sola infracci贸n.
Por otro lado, en cuanto al c谩lculo de la multa correspondiente, el primer 铆tem del rubro 6 de las tablas I1 y II2 de infracciones y sanciones del c贸digo tributario, establece que la infracci贸n prevista en el numeral 1 del art铆culo 178 de dicho c贸digo, se encuentra sancionada con una multa equivalente al 50% del tributo por pagar omitido, o, 100% del monto obtenido indebidamente, de haber obtenido la devoluci贸n de saldos, cr茅ditos o conceptos similares.
1 Aplicable a las personas y entidades generadoras de renta de tercera categor铆a.
2 Aplicable, entre otros, a personas acogidas al R茅gimen Especial de Renta.
Asimismo, para el c谩lculo de la sanci贸n de multa aplicable a la referida infracci贸n, la nota 21 de las mencionadas tablas I y II indica que el tributo por pagar omitido ser谩 la diferencia entre el tributo por pagar declarado y el que debi贸 declararse, y en el caso de los tributos administrados y/o recaudados por la SUNAT, se tomar谩 en cuenta para estos efectos los saldos a favor de los per铆odos anteriores, las p茅rdidas netas compensables de ejercicios anteriores, los pagos anticipados, otros cr茅ditos y las compensaciones efectuadas.
Como se aprecia de las normas antes citadas, la cuant铆a de la multa correspondiente al contribuyente que incurre en la infracci贸n prevista en el numeral 1 del art铆culo 178 del C贸digo Tributario es el 50% del tributo por pagar omitido en el supuesto que la declaraci贸n hubiera influido en la determinaci贸n y pago de la obligaci贸n tributaria, o, 100% del monto obtenido indebidamente si en m茅rito de la declaraci贸n incorrecta se hubiera obtenido notas de cr茅dito negociables u otros valores similares.
Al respecto, es de hacer notar que si bien la sanci贸n de multa hace referencia a dos conceptos distintos para determinar su cuant铆a, esto es, el 50% del tributo por pagar omitido, o, el 100% del monto obtenido indebidamente de haber obtenido la devoluci贸n de saldos, cr茅ditos o conceptos similares, se trata de una sola sanci贸n aplicable a quienes incurran en la infracci贸n prevista en el numeral 1 del art铆culo 178 del C贸digo Tributario, la cual, como hemos indicado l铆neas arriba, presenta diversas posibilidades de configuraci贸n, dependiendo de la combinaci贸n de los dos elementos del tipo infractor que pudiesen presentarse en la pr谩ctica, no dejando, sin embargo, de ser tambi茅n una sola infracci贸n.
En ese sentido, si por ejemplo, en caso la combinaci贸n de los dos elementos del tipo infractor conllevase a una situaci贸n en la cual se generase 煤nicamente un tributo por pagar omitido, la cuant铆a de la multa ser谩 equivalente al 50% de dicho tributo, mientras que si tal combinaci贸n generase solo la devoluci贸n indebida de saldos, cr茅ditos o conceptos similares, su cuant铆a ser谩 del 100% del monto de la referida devoluci贸n indebida, sin que ello implique que nos encontremos ante la aplicaci贸n de dos sanciones distintas sino solamente ante la determinaci贸n de cuant铆as diferentes de una 煤nica sanci贸n dentro del marco previsto para su determinaci贸n.
Ahora bien, si la referida combinaci贸n de elementos del tipo infractor conllevase a un supuesto en el que concurran dos circunstancias que configuren la comisi贸n de la infracci贸n establecida en el numeral 1 del art铆culo 178 del C贸digo Tributario, como ser铆a el caso de la generaci贸n de un tributo por pagar omitido y, adem谩s, la devoluci贸n indebida de saldos, cr茅ditos o conceptos similares; en tales supuestos, la multa deber谩 calcularse adicionando la cuant铆a de la sanci贸n prevista para cada circunstancia generada, toda vez que ambas, de manera conjunta, configuran una 煤nica infracci贸n respecto de la cual se ha previsto la aplicaci贸n de una sola sanci贸n, por lo que, en el supuesto propuesto, se tendr铆a que adicionar el 50% del tributo omitido y el 100% del monto obtenido indebidamente de saldos, cr茅ditos o conceptos similares para determinar el importe de la multa3.
Al respecto, debe tenerse presente que ello no infringe el principio de “no concurrencia de infracciones” a que alude el art铆culo 171 del C贸digo Tributario, pues, de acuerdo con el numeral 6 del art铆culo 248 del TUO de la Ley del Procedimiento Administrativo General4, dicho principio supone que una misma conducta califique como m谩s de una infracci贸n, lo cual no ocurre en el supuesto analizado en el que una misma conducta, esto es, la declaraci贸n de cifras o datos falsos ha conllevado a un tributo por pagar omitido y a la devoluci贸n indebida de saldos, cr茅ditos o conceptos similares, hecho que configura una sola infracci贸n.
Tomando en cuenta lo antes expuesto, en el supuesto que la declaraci贸n de cifras o datos falsos que configura la comisi贸n de la infracci贸n prevista en el numeral 1 del art铆culo 178 del C贸digo Tributario, influya en la determinaci贸n y pago de la obligaci贸n tributaria y, adicionalmente, genere la devoluci贸n del saldo a favor indebidamente declarado, la multa aplicable debe calcularse mediante la adici贸n del 50% del tributo por pagar omitido y el 100% del monto indebidamente devuelto.
CONCLUSI脫N:
Si un contribuyente que declar贸 cifras o datos falsos que le permitieron determinar un saldo a favor correspondi茅ndole un tributo por pagar, hubiera obtenido la devoluci贸n del saldo a favor indebidamente declarado, la multa aplicable debe calcularse mediante la adici贸n del 50% del tributo por pagar omitido y el 100% del monto indebidamente devuelto.
