LA APLICACIÓN DEL PRINCIPIO DE CAUSALIDAD
Consideramos necesario precisar que un gasto puede ser considerado deducible en la determinación de la renta neta de tercera categoría, siempre que el mismo cumpla con el determinado principio de causalidad, el cual se encuentra recogido en el artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta.
El maestro GARCÍA MULLÍN afirma que en “En forma genérica, se puede afirmar que todas las deducciones están en principio regidas por el principio de causalidad, o sea que sólo son admisibles aquellas que guarden una relación causal directa con la generación de la renta o con el mantenimiento de la fuente en condiciones de productividad.”1
Lo anteriormente indicado permite apreciar que existen algunos conceptos que tributariamente no serán aceptados al no poder acreditar una relación causal. En tal sentido consideramos razonable que si un determinado deudor asume determinada calificación negativa, en cuanto a la posibilidad de saldar sus deudas o de convertirse en deudor en potencia el acreedor pueda provisionar el gasto respectivo toda vez que el mismo le afectará a resultados al final del ejercicio.
LAS DEUDAS DE COBRANZA DUDOSA: ¿CUÁNDO SE PRESENTA ESTE SUPUESTO?
En sentido lato podemos entender como deuda de cobranza dudosa a aquella respecto de la cual no existe certeza o seguridad en su posible recuperación, ya sea porque el deudor no se acerca a cancelar su obligación con el acreedor o porque éste se encuentra en una situación de falencia económica que le impide ejecutar cualquier tipo de pago de deudas, en perjuicio del acreedor obviamente.
Dentro de la definición de provisión para cuentas de cobranza dudosa JOSUÉ BERNAL y CRISTINA ESPINOZA señalan que las “Provisiones representan pérdidas no realizadas, obligaciones contraídas o posibles obligaciones. Para efectos de presentar en forma razonable la información financiera, la normatividad contable establece el reconocimiento de ciertas provisiones, una de ellas es la provisión para cuentas de cobranza dudosa, que consiste en reconocer como “gasto del período” la evidencia de incobrabilidad de algunas partidas por cobrar, de esta forma el importe de cuentas por cobrar que se mostrará en el balance general es el que realmente se espera que genere beneficios económicos a la empresa” 2.
Al observar la normatividad contenida en la Ley del Impuesto a la Renta, particularmente el literal i) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta no se define a las deudas de cobranza dudosa, solamente se establece que éstas pueden ser deducibles como gasto siempre que cumplan conciertas condiciones (las condiciones están reguladas en el literal f) del artículo 21º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta).
Así, el referido literal i) menciona que a fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, así como los vinculados con la generación de ganancias de capital, en tanto la deducción no esté expresamente prohibida por esta ley, en consecuencia son deducibles los castigos por deudas incobrables y las provisiones equitativas por el mismo concepto, siempre que se determinen las cuentas a las que corresponden.
La misma norma no se reconoce el carácter de deuda incobrable a las siguientes:
(i) Las deudas contraídas entre sí por partes vinculadas.
(ii) Las deudas afianzadas por empresas del sistema financiero y bancario, garantizadas mediante derechos reales de garantía, depósitos dinerarios o compra venta con reserva de propiedad.
(iii) Las deudas que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa.
Estos supuestos serán desarrollados más adelante con más información.
¿EN QUÉ MOMENTO SE DEBE EFECTUAR LA PROVISIÓN POR DEUDAS DE COBRANZA DUDOSA?
El numeral 1) del literal f) del artículo 21º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta determina que, el carácter de deuda incobrable o no deberá verificarse en el momento en que se efectúa la provisión contable. Este simple mandato obliga entonces a que la provisión deba efectuarse cuando se genera la situación en la cual el deudor no puede pagar o la deuda es potencialmente incobrable.
Observemos que puede eventualmente surgir una duda respecto del momento en el cual se está produciendo el hecho fáctico en el cual se confirme una situación preexistente del deudor, que precisamente le impide cumplir con sus obligaciones. Este hecho objetivo debe ser el elemento que identifique la fecha en la cual se deba efectuar la respectiva provisión.
En un ejemplo podemos observar este tema. Así, si existe un cliente que le deba a una empresa una factura que al cierre del ejercicio 2008 se encuentra impaga y la empresa en el mes de marzo de 2009 toma conocimiento a través de publicaciones económicas que el cliente se encuentra en una situación de insolvencia, lo cual potencialmente lo convierte a su vez en un deudor con la empresa, por lo que ésta ha a manera de previsión ha decidido provisional la deuda contenida en la factura impaga como de cobranza dudosa. Nuestra inquietud es ver ¿si pertenece al ejercicio 2008 o al 2009?. Si observamos, según el reglamento el hecho objetivo que obligó a la empresa a efectuar la provisión fue en el año 2009, razón por la cual esta corresponde a dicho ejercicio y no al ejercicio 2008 3.
¿EXISTEN REQUISITOS PARA LA DEDUCIBILIDAD DEL GASTO POR LA PROVISIÓN DE DEUDAS DE COBRANZA DUDOSA?
Para que se pueda efectuar la provisión de las deudas de cobranza dudosa se requiere que se cumplan los siguientes requisitos:
a) Que se identifique el derecho de cobro al que corresponde, en este caso puede tratarse de una factura que un cliente le debe a la empresa y no es cancelada. Ello significa que la provisión debe estar detallada de manera completa a efectos que en posterior oportunidad el fiscalizador no encuentre dificultad alguna y la empresa evite la contingencia de un reparo.
Sobre el tema la RTF Nº 2492-3-2002 de fecha 10.05.2002 determina que para que las provisiones y castigos de cuentas de cobranza dudosa sean deducibles, se debe acreditar el origen de la deudas y/o saldos deudores que sustentan los mismos.
b) Que se demuestre la existencia de dificultades financieras del deudor de la obligación impaga, determinando la provisión en el momento en el cual ocurre el hecho generador de la provisión, en este supuesto el legislador ha optado por considerar una serie de supuestos en los cuales el contribuyente que efectúe la provisión debe por lo menos cumplir algunos de ellos.
Siendo ello así, es pertinente revisar lo dispuesto en el literal a) del numeral 2 del inciso l) del artículo 21º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual señala que para efectuar la provisión de cobranza dudosa, la deuda se encuentre vencida y se demuestre la existencia de dificultades financieras del deudor que hagan previsible el riesgo de incobrabilidad:
¿Cómo se demuestra el riesgo de incobrabilidad?
El mismo reglamento nos otorga una serie de supuestos:
b.1 Mediante análisis periódicos de los créditos concedidos o por otros medios, ello implica por decir una revisión de la cartera de clientes morosos dentro de la propia empresa para verificar si el cliente paga sus obligaciones con ciertas dificultades o simplemente no paga.
b.2 Se demuestre la morosidad del deudor mediante la documentación que evidencie las gestiones de cobro luego del vencimiento de la deuda, aquí por ejemplo puede presentarse el caso de la emisión de alguna o varias cartas notariales, entregadas al deudor por parte de una Notaría por encargo de la empresa en la que se le indica primero la existencia de la deuda y la posibilidad de acercarse a regularizar su situación en el más breve plazo, como también las cartas reiterativas o aquellas de tipo conminativo y de exigencia de la deuda bajo amenaza de hincar el proceso judicial correspondiente.
La RTF Nº 9882-1-2001 de fecha 18.12.2001 precisa que para que proceda la provisión por deudas de cobranza dudosa, se debe acreditar fehacientemente ante la Administración, las dificultades financieras del deudor que hagan previsible el riesgo de incobrabilidad, o se demuestre la morosidad del deudor mediante documentación.
b.3 Se efectúe el protesto de documentos, esto puede presentarse en el caso de documentos que califiquen como títulos valores que no fueron cancelados en su momento y el contribuyente hizo uso del derecho que le corresponde para poder así efectuar el protesto de los documentos4 ante el Notario o Juez de Paz.
b.4 Se dé el inicio de procedimientos judiciales de cobranza, lo antes señalado implica presentar una demanda de cancelación a través de un proceso que se lleva ante los Juzgados estableciendo una exigencia que a través de la sentencia el Juez ordene al deudor a cancelar.
b.5 Que hayan transcurrido más de doce (12) meses desde la fecha de vencimiento de la obligación sin que ésta haya sido satisfecha, en este último punto observamos que si solo se cumple el transcurso del tiempo ya se podrá provisionar la deuda de cobranza dudosa.
De la lectura del texto y de los diversos supuestos, no existen parámetros que indiquen si existe prioridad en cuanto a la utilización de los mismos o si exista alguna valoración en cuanto a la probanza (como una especie de prueba tasada). Ello equivale a decir que de acuerdo con las circunstancias que se desarrolle cada caso el contribuyente que decida provisionar alguna deuda como de cobranza dudosa deberá elegir algunos de los supuestos antes mencionados.
c) Que la provisión al cierre de cada ejercicio figure en el Libro de Inventarios y Balances en forma discriminada. En este punto debemos resaltar que la obligación del contribuyente que efectúe la provisión de la deuda de cobranza dudosa deberá efectuarla de manera discriminada y no de manera genérica. Ello significa que serían reparables aquellas provisiones efectuadas considerando estimaciones o porcentajes que no corresponde a la deuda real que no ha sido cancelada hasta el momento en el cual se realiza la provisión. Nos preguntamos entonces ¿Qué deberá cumplirse?.
Ello implica que la provisión (i) deba encontrarse respaldada con el documento que sustenta la operación o el comprobante de pago respectivo; (ii) se debe identificar al deudor; y (iii) la provisión sea apropiada con el monto de la deuda.
La RTF Nº 590-4-2002 precisa que el registro discriminado de la provisión debe efectuarse en el propio libro de inventarios y balances y no en documentos anexos a los mismos.
La RTF Nº 06985-3-2007 confirmó la posición de la Administración Tributaria frente al contribuyente en cuanto al reparo por gastos por provisión de cobranza dudosa debido a que la recurrente no ha detallado los importes que contiene dicha cuenta. Se indica que el listado en hoja suelta presentado por la recurrente fue legalizado con posterioridad a la fecha de notificación del requerimiento, no habiendo presentado la recurrente documentación adicional que sustentara la fehaciencia y pre-existencia de los hechos que el anexo detalla, esto es, documentación que acreditara que al cierre del ejercicio 2001, la provisión de cobranza dudosa se encontraba debidamente discriminada.
d) Que la provisión, en cuanto se refiere al monto, se considerará equitativa si guarda relación con la parte o el total si fuere el caso, que con arreglo a las reglas antes señaladas se estime de cobranza dudosa. Aquí lo que debemos resaltar es el hecho que el contribuyente que realice la provisión de cobranza dudosa, deberá verificar un proceso de conciliación entre las cuentas contables y el aspecto tributario, ya que de no cumplir las condiciones señaladas el gasto de la provisión será reparable y se generará una diferencia temporal.
¿EXISTEN SITUACIONES EN LAS CUALES NO ES POSIBLE RECONOCER A DEUDAS COMO DE COBRANZA DUDOSA?
Como señalamos en la parte final del punto 3 del presente Informe, existen supuestos en los cuales no se reconoce el carácter de deuda incobrable. Entre dichos supuestos que será analizados tenemos a: (i) Las deudas contraídas entre sí por partes vinculadas; (ii) Las deudas afianzadas por empresas del sistema financiero y bancario, garantizadas mediante derechos reales de garantía, depósitos dinerarios o compra venta con reserva de propiedad; y (iii) Las deudas que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa. Veamos cada una de ellas:
Las deudas contraídas entre sí por partes vinculadas.
El hecho que una persona sea vinculada con otra permite establecer para el fisco cierto nivel de exigencias mayores relacionadas con el tipo de operación que se ejecutará, la aplicación del valor de mercado en ellas y un mayor control de las deducciones de gastos, aparte del tema de la presentación de una declaración jurada de precios de transferencia, de ser el caso.
Es por ello que no le cabe al legislador que entre parte vinculadas pueda existir endeudamiento, porque de presentarse dicha operación se le aplican las reglas más exigentes para “evitar” un beneficio entre las partes contratantes.
Pero ¿Por qué existe esta regla de prohibición?, entendemos que la misma tiene sentido en el hecho que entre las partes vinculadas puede existir cierto mecanismo de apoyo mutuo que no necesariamente tenga como intención tributar correctamente sino en el hecho de otorgarse mutuas y recíprocas concesiones a favor de ellas.
Para poder verificar los supuestos en los cuales el legislador presume que existe vinculación entre las partes resulta pertinente revisar el texto del artículo 24º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
Las deudas afianzadas por empresas del sistema financiero y bancario, garantizadas mediante derechos reales de garantía, depósitos dinerarios o compra venta con reserva de propiedad.
Como su propio nombre lo adelanta, el hecho de contar con una garantía frente al incumplimiento de una obligación que se asumió permitiría que la persona que ejecutará la garantía tendrá un mejor respaldo que una persona que no cuente con la misma.
Por ello, si existe una deuda que no ha sido cobrada pero se cuenta con una garantía que sirve de respaldo frente al incumplimiento ¿resultaría lógico y razonable calificarla como de cobranza dudosa?, nuestra respuesta de manera obvia será que no.
Al respecto es interesante citar el razonamiento lógico planteado por SONIA ALVA cuando precisa la importancia de las garantías reales, a efectos de apreciar que si la parte perjudicada cuenta con las garantías a su favor, frente a un incumplimiento contractual simplemente las ejecuta. Veamos:
“En nuestro país el sistema de garantías reales desempeña un rol importante, pues a través del mismo se busca reducir los costos de transacción existentes en aquellos contratos con prestaciones de ejecución diferida.
En efecto, al celebrarse un contrato con prestaciones de ejecución diferida, una de las partes va a cumplir su prestación primero mientras que la otra va a diferir su prestación a través del tiempo, en las condiciones pactadas en el mismo contrato.
En ese sentido, la parte que cumplió primero, siempre va a tener el riesgo de que la otra durante la ejecución del contrato incumpla con su prestación o lo que es peor devenga en situación en concurso, por lo que al momento de celebrar el contrato tendrá que determinar cuales son los costos del probable incumplimiento e incorporarlos como costos de transacción, los cuales tendrán que ser disminuidos a efectos de determinar la utilidad neta.
Sin embargo, a efectos de garantizar el pleno cumplimiento de determinada prestación, las partes cuentan con el sistema de garantías reales el cual grava determinado bien a efectos de garantizar el cumplimiento de una determinada obligación, puede presentarse un incumplimiento, el acreedor podrá ejecutar su garantía y d ese modo hacerse cobro de su crédito de manera preferente” 5.
Es pertinente mencionar la RTF Nº 1121-4-2001 del 06.09.2001 que señala que no procede el castigo por deudas incobrables cuando se trata de letras entregadas en garantía y no por préstamos personales, pues no se ha establecido la existencia de deuda incobrable.
Las deudas que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa
En este último supuesto observamos que el acreedor permitiría, bien sea por el acuerdo previo o por la negociación posterior, el otorgar al deudor un plazo mayor o adicional para el cumplimiento de la prestación a la cual se encontraba obligado no podría calificar como de cobranza dudosa.
Si existe una obligación de pago de dinero y se entrega un período adicional mal podría decirse que se trata de un acuerdo que no busca beneficiar al deudor, entonces sería razonable que si no se cumple en una fecha determinada, por el acuerdo de prórroga el acreedor estaría renunciando a exigir la prestación en ese momento, postergándola hasta que se cumplan las condiciones “nuevas”.
¿QUÉ SUCEDE SI ES QUE NOS CANCELAN UNA DEUDA QUE FUE PROVISIONADA COMO DE COBRANZA DUDOSA?
Al respecto, podemos apreciar que en este caso al haberse cancelado la deuda que fue provisionada en base a indicios razonables que no fueron categóricos por la conducta del deudor, debemos registrar el ingreso percibido en el Estado de Ganancias y Pérdidas en el período en el cual se recepciona la cantidad de dinero que corresponde a la obligación que calificó como de cobranza dudosa. Solo que en las condiciones señaladas anteriormente pueden presentarse dos efectos tributarios distintos:
Primer supuesto: Si el pago se recibió cuando la provisión fue deducible porque afectó a resultados, en este caso el monto del dinero recibido en la oportunidad de cancelación será gravable.
Segundo supuesto: Si el pago se recibió cuando la provisión fue reparable porque no afectó a resultados, en este caso el monto del dinero recibido en la oportunidad de cancelación será deducible.
EL CASTIGO DE LA PROVISIÓN DE CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA
El castigo de las cuentas que el contribuyente ha considerado como de cobranza dudosa representa una confirmación de lo que anteriormente había previsto y que era el hecho de verificar con una mayor seguridad que no podrá realizar la cobranza de lo adeudado por el cliente respecto de la obligación que mantiene pendiente de cobro.
Hay que advertir que si bien la provisión ya afectó a resultados en el ejercicio en el que se consideró, la cuenta pendiente de cobro existe y ésta solo puede ser retirada de la contabilidad con el respectivo castigo de la misma, lo cual finalmente representa la desaparición de la deuda del activo del contribuyente.
¿EXISTEN REQUISITOS QUE SE DEBEN CUMPLIR PARA EFECTUAR EL CASTIGO DE LAS CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA?
Conforme lo determina el texto del literal g) del artículo 21º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta para efectuar el castigo de las deudas de cobranza dudosa, se requiere que la deuda haya sido provisionada y se cumpla, además, con alguna de las siguientes condiciones:
PRIMERA CONDICIÓN: Se haya ejercitado las acciones judiciales pertinentes hasta establecer la imposibilidad de la cobranza, salvo cuando se demuestre que es inútil ejercitarlas o que el monto exigible a cada deudor no exceda de tres (3) Unidades Impositivas Tributarias. La exigencia de la acción judicial alcanza, inclusive, a los casos de deudores cuyo domicilio se desconoce, debiendo seguírseles la acción judicial prescrita por el Código Procesal Civil.
Aquí es necesario precisar que no basta con el hecho de haber iniciado las acciones judiciales pertinentes para poder castigar la deuda sino que deberá esperarse hasta la culminación de todo el proceso judicial. La salvedad se mencionó anteriormente es cuando la deuda no exceda las tres (3) UIT por deudor, entendiendo ello como un elemento positivo habida cuenta que no ameritaría llevar a cabo un proceso judicial hasta llegar a la conclusión del mismo por dicho monto, tomando en cuenta que en un proceso judicial se efectúan innumerables gastos a cargo de quien se considera demandante, incluyendo dentro de estos a las costas judiciales y a los gastos propios del proceso, pudiendo en muchos casos superar el monto de las tres (3) UIT por lo que el legislador considera con buen tino evitar que el contribuyente recurra al Poder Judicial e incurra en gastos por recuperar deudas menores al monto en mención.
Tratándose de Empresas del Sistema Financiero, éstas podrán demostrar la imposibilidad de ejercitar las acciones judiciales por deudas incobrables, cuando el Directorio de las referidas empresas declare la inutilidad de iniciar las acciones judiciales correspondientes. Dicho acuerdo deberá ser ratificado por la Superintendencia de Banca y Seguros, mediante una constancia en la que certifique que las citadas empresas han demostrado la existencia de evidencia real y comprobable sobre la irrecuperabilidad de los créditos que serán materia del castigo. La referida constancia será emitida dentro del plazo establecido para la presentación de la declaración jurada anual del ejercicio al que corresponda el castigo o hasta la fecha en que la empresa hubiera presentado dicha declaración, lo que ocurra primero. De no emitirse la constancia en los referidos plazos, no procederá el castigo.
SEGUNDA CONDICIÓN: Tratándose de castigos de cuentas de cobranza dudosa a cargo de personas domiciliadas que hayan sido condonadas en vía de transacción, deberá emitirse una nota de abono en favor del deudor. Si el deudor realiza actividad generadora de rentas de tercera categoría, considerará como ingreso gravable el monto de la deuda condonada.
Al respecto consideramos pertinente transcribir Oficio Nº 124-96- I2.0000 emitido por la SUNAT, debido a la explicación pertinente sobre el tema:
OFICIO N° 124-96-I2.0000
Lima, 23 de Julio de 1996
Señor
CESAR MARTIN BARREDA
Gerente General de la Asociación Automotriz del Perú
Presente.-
Ref. : Carta Nº 315-CMB/sac
Tengo el agrado de dirigirme a usted en relación al documento de la referencia mediante el cual consulta si las condonaciones de deudas de cobranza dudosa especificadas en el numeral 3º del inciso g) del artículo 21° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, deben considerarse como anulaciones, descuentos u otros para efectos de los alcances del artículo 10° del Reglamento de Comprobantes de Pago; y de ser este el caso, cual es el documento contable que debe remplazar a la nota de abono que se señala en el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, así como las formalidades que debe cumplir el contribuyente.
Sobre el particular, le manifestamos que la condonación de deudas de cobranza dudosa no corresponde a alguno de los supuestos del artículo 10° del Reglamento de Comprobantes de Pago, y en tal sentido, para la referida condonación no puede emitirse otro documento que no sea el señalado en el Reglamento del Impuesto a la Renta, es decir, la Nota de Abonos por los siguientes fundamentos:
1. El numeral 3° del inciso g) del artículo 21° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta aprobado por Decreto Supremo N° 122-94-EF, dispone que a efectos de determinar la Renta Neta de Tercera Categoría, se permitirá entre otras deducciones, el castigo por condonación de las cuentas de cobranza dudosa a cargo de personas domiciliadas que se haya realizado vía transacción y respecto de las cuales el acreedor deberá emitir una nota de abono a favor del deudor. Si el deudor realiza actividad generadora de renta de tercera categoría, considerará como ingreso gravable el monto de la deuda condonada.
La Nota de Abono referida en el párrafo anterior no tiene incidencia en la operación que originó la deuda que es objeto de extinción, vía condonación. Por el contrario, este documento es considerado -para el acreedor- como un requisito para la procedencia del castigo y de este modo la deducción de la deuda para propósito del Impuesto a la Renta.
Como puede apreciarse La Nota de Abono se emite a consecuencia de la condonación de la deuda, y en este sentido no se encuentra relacionada con la operación que origina la deuda, sino con la deuda misma.
2. De otro lado, el artículo 10° del Reglamento de Comprobantes de Pago aprobado por Resolución de Superintendencia N° 035-95/SUNAT, señala que se emitirán notas de crédito y débito por concepto de anulaciones, descuentos, bonificaciones, devoluciones y otros, las cuales deberán contener los mismos requisitos y características de los comprobantes de pago en relación a los cuales se emitan. En tal sentido, este artículo está referido solamente a los documentos que se emiten a .propósito de los comprobantes de pago, no teniendo relación alguna con la "nota de abono" emitida en la condonación de deudas de cobranza dudosa.
Atentamente,
MAURICIO MUÑOZ-NAJAR BUSTAMANTE
Intendente
Intendencia Nacional Jurídica
TERCERA CONDICIÓN: Cuando se trate de créditos condonados o capitalizados por acuerdos de la Junta de Acreedores conforme a la Ley General del Sistema Concursal, en cuyo caso el acreedor deberá abrir una cuenta de control para efectos tributarios, denominada "Acciones recibidas con ocasión de un proceso de reestructuración.
Una de las maneras en las que se puede declarar extinguida una deuda en el ámbito comercial es a través de la condonación, fruto del acuerdo entre las partes que puede ser por ejemplo para evitar e litigio judicial e irse por un camino de solución amistosa entre las partes, lo cual acarrea una especie de perdón en la cobranza. El mismo efecto puede producirse también a través de un proceso judicial en la solución planteada por el Juez.
En ambos supuestos debe respetarse la formalidad establecida en el Código Civil, específicamente en el artículo 1304º, mientras que para la transacción extrajudicial se requiere un documento por escrito (no se exige documento de fecha cierta ni menos Escritura Pública) en la transacción judicial basta un acta firmada por las partes ante el Juez.
Esta condonación originará que si la provisión se efectuó respecto a una obligación que fue incluida como de cobranza dudosa y posteriormente se efectúa la condonación de la deuda, para la persona que lo condona significa una liberalidad y deberá adicionar dicho monto a su declaración jurada sobre la cual deberá tributar el 30%.
Por la parte contraria, es decir, respecto de la persona que fue beneficiaria de la condonación, ésta deberá considerar como ingreso afecto a la renta de tercera categoría el monto que fue materia de la condonación.
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